Wprowadzenie

Joanna Stawowska - Partner w Zespole podatków pośrednich Deloitte

Pierwsza od wielu lat istotna zmiana europejskich przepisów w zakresie podatku od wartości dodanej wchodzi w życie na obszarze Unii Europejskiej z dniem 1.1.2010 r. Nowelizacja ta jest wynikiem uchwalenia zmian do Dyrektywy 2006/112/WE.

Miejsce świadczenia według nowych regulacji

Jednym z podstawowych założeń tej nowelizacji jest zmiana dotycząca zasad miejsca opodatkowania usług poprzez wprowadzenie generalnej reguły, że usługi są opodatkowane w miejscu ich konsumpcji. Dziś zasadą jest, iż usługa zostaje opodatkowana w miejscu siedziby usługodawcy, chyba że znajduje zastosowanie jeden z wyjątków przewidzianych prawem. Wprowadzana w życie nowelizacja pozostawia tę regułę jako obowiązującą jedynie w przypadku usług świadczonych na rzecz podmiotów niebędących podatnikami VAT. Od tej reguły ustawodawca unijny także przewidział szereg wyjątków.

Ideą tych zmian jest eliminowanie sytuacji, w których na skutek rozbieżności w regulacjach poszczególnych państw członkowskich usługi pozostają poza zakresem opodatkowania lub są opodatkowane podwójnie. W przypadku usług świadczonych na rzecz podatników z innych państw Unii Europejskiej, co do zasady, zmiana ta oznacza, że podatek będzie rozliczany przez nabywcę w ramach tzw. mechanizmu reverse charge. W konsekwencji usługi nie powinny być obciążone VAT w kraju świadczącego usługę. Tym samym aby zrealizować jedną z podstawowych zasad podatku od wartości dodanej – zasadę neutralności, usługobiorca nie będzie musiał ubiegać się o zwrot tego podatku w państwie usługobiorcy, gdyż sam rozliczy i odliczy ten podatek w deklaracji VAT składanej w kraju swojej siedziby. Zmiana ta jest istotnym krokiem w kierunku dalszej harmonizacji podatku VAT oraz powinna poprawić warunki konkurencji wewnątrz Unii. Praktyka pierwszych miesięcy 2010 r. pokaże, jak państwa członkowskie poradziły sobie z wdrożeniem tych nowych reguł i w jakim zakresie cele zmienionej dyrektywy zostaną zrealizowane.

W związku z tym, że status odbiorcy usług ma istotne znaczenie z perspektywy określenia skutków podatkowych dla świadczącego usługę definicja podatnika także poddana została nowelizacji.

Obszarem, który nadal wymaga dalszych prac instytucji unijnych, jest reforma w zakresie usług świadczonych na rzecz niepodatników.

Zwroty VAT dla zagranicznych podmiotów

Omawiane zmiany w dyrektywie ze względu na szereg wyjątków od reguły ogólnej nie eliminują całkowicie sytuacji, w których podatnicy VAT będą ponosić koszty obciążone VAT w kraju innym niż ich siedziba. Podatek ten od 1.1.2010 r. będzie można jednak odzyskiwać według zupełnie nowych zasad. Fundamentalna zmiana polega na tym, iż wniosek o zwrot należy składać nie jak dotychczas w państwie, gdzie koszty zostały poniesione, czyli w państwie, które dokonuje zwrotu, lecz w państwie członkowskim siedziby ubiegającego się o zwrot za pomocą portalu elektronicznego. Celem tej zmiany jest uproszczenie systemu i przyspieszenie zwrotów.

Raportowanie transakcji transgranicznych w deklaracji podsumowującej

Uproszczenia przewidziane w nowych przepisach wiążą się też z wprowadzeniem większej kontroli na poziomie wymiany informacji między państwami członkowskimi dotyczącymi przepływu towarów i usług. Obecnie wiele państw członkowskich wymaga składania jedynie deklaracji podsumowujących, w których raportowana jest sprzedaż. Nie ma obowiązku składania analogicznych raportów dotyczących zakupów. W deklaracjach podsumowujących podatnicy wykazują jedynie obrót towarowy. Dodatkowo terminem do raportowania tych transakcji jest zasadniczo kwartał kalendarzowy. Od 1.1.2010 r. na terenie całej UE obowiązek ten będzie w równym stopniu dotyczył towarów, jak i usług. Obowiązkowe będzie raportowanie zakupów, jak również sprzedaży. Ponadto deklaracje będą składane za okresy miesięczne, a nie kwartalne jak dotychczas.

Polskie regulacje

Niniejsza publikacja zawiera podsumowanie najistotniejszych zmian, które zostały wprowadzone przez polskiego ustawodawcę w celu dostosowania naszych regulacji do dyrektyw UE. Na etapie przygotowania tego opracowania nie dysponowaliśmy ostateczną wersją ustawy, gdyż po poprawkach Senatu wróciła ona do Sejmu. Wydaje się, że proces legislacyjny był jednak wystarczająco zaawansowany, aby pozwolić nam na omówienie podstawowych zmian, które wejdą w życie z dniem 1.1.2010 r.

* * *

Usługi świadczone pomiędzy podatnikami – nowe zasady i wyjątki

Sławomir Czajka - Menedżer w Dziale Doradztwa Podatkowego Deloitte we Wrocławiu

Wojciech Matuszczak - Konsultant w Dziale Doradztwa Podatkowego Deloitte we Wrocławiu

Definicja podatnika

Nowelizacja ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: nowelizacja) różnicować będzie zasady określania miejsca świadczenia usług w zależności od tego, czy są one świadczone na rzecz podatników, czy też na rzecz osób niebędących podatnikami. Począwszy od 1.1.2010 r., w zasadniczo odrębny sposób określać będziemy miejsce świadczenia tych samych usług, w przypadku gdy będą one nabywane przez podmioty uznane w myśl znowelizowanej ustawy za podatników oraz w sytuacji gdy ich nabywcą będą na przykład osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej.

Wraz z wprowadzeniem nowych zasad określania miejsca świadczenia usług – wzorem prawodawcy wspólnotowego – polski ustawodawca zdecydował się na wprowadzenie na potrzeby rozdziału III Działu V VATU definicji legalnej podmiotów uznawanych za podatników definicji odrębnej od tej z art. 15 VATU, która znaleźć ma zastosowanie jedynie do celów określania miejsca świadczenia usług. I tak, zgodnie z art. 28a VATU za podatnika uznaje się podmiot, wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6, a także osobę prawną niebędącą podatnikiem, o którym mowa powyżej, zidentyfikowaną do celów podatku lub podatku od wartości dodanej.

Definicja podatnika do celów określenia miejsca świadczenia usług ma zakres szerszy od tej określonej w art. 15 VATU. Obejmuje ona bowiem również podmioty wykonujące działalność odpowiadającą tej, określonej w art. 15 ust. 2, a więc na przykład czynności uznawane za działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami w zakresie podatku od wartości dodanej w innych państwach członkowskich bądź w jurysdykcjach w zakresie podatków o podobnym charakterze, obowiązujących w państwach trzecich. Co więcej, dla potrzeb określenia miejsca świadczenia usług za podatników uznawać się będzie również osoby prawne niebędące podatnikami w rozumieniu art. 28a pkt 1 VATU, ale zarejestrowane na potrzeby rozliczeń VAT w Polsce bądź w innym państwie członkowskim.

Powyższa definicja stanowi implementację odpowiednich przepisów wprowadzonych na mocy Dyrektywy 2008/8/WE Rady z 12.2.2008 r. zmieniającej Dyrektywę 2006/112/WE (dalej: Dyrektywa VAT) w odniesieniu do miejsca świadczenia usług. Implementacja ta nie ma jednakże charakteru pełnego. Polski ustawodawca, definiując pojęcie podatnika na potrzeby przepisów o miejscu świadczenia usług, pominął w zasadzie art. 43 pkt 1 znowelizowanej Dyrektywy VAT, zgodnie z którym do celu stosowania przepisów dotyczących miejsca świadczenia usług podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 2 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług. Przepis ten wprowadza zasadę, zgodnie z którą jeżeli podatnik wykonuje nie tylko czynności opodatkowane, ale również takie, które nie podlegają opodatkowaniu jako dostawa towarów lub świadczenie usług, do celów określenia miejsca opodatkowania usług jest on uznawany za podatnika również w odniesieniu do świadczeń nieobjętych opodatkowaniu VAT. Przykładowo miejsce świadczenia usługi doradczej związanej z wypłatą dywidendy (a więc z czynnością niepodlegającą opodatkowaniu VAT), nabytej z zagranicy przez podatnika mającego siedzibę w państwie członkowskim będzie opodatkowana w miejscu, w którym siedzibę ma jej nabywca, a więc według zasad przewidzianych dla świadczenia usług na rzecz podatników. Jest tak, pomimo że sama wypłata dywidendy nie jest czynnością, w odniesieniu do której podmiot wypłacający występuje jako podatnik. Z uwagi na niezaimplementowanie tego przepisu do polskiej VATU (co ciekawe – został on usunięty z projektu ustawy na etapie prac w Senacie) kwestia określenia miejsca świadczenia może (choć nie musi) w podobnych sytuacjach budzić wątpliwości interpretacyjne na gruncie rodzimych uregulowań.

Zmiana zasady ogólnej określania miejsca świadczenia usług

Nowelizacja wprowadza zasadę, zgodnie z którą [...]